Ehkä tunnetuin tuloverolain ja elinkeinoverolain välinen lainvalintakysymys on ns. kirvesmiestapaus. Henkilöt – useimmiten rakennusalan ammattityöntekijät – rakentavat itselleen peräkkäin useita omakotitaloja ja käyttävät niitä omana vakituisena asuntonaan tuloverolaissa säädetyn kahden vuoden ajan. He voivat myydä asunnon tällöin verottomasti. Mikäli tätä säännöstä käytetään hyväksi useamman kerran lyhyessä ajassa, toiminta katsotaan helposti elinkeinotoiminnaksi ja myyntihinnat veronalaiseksi tuloksi. Oikeuskäytännössä on katsottu, että tällaisissa tapauksissa kolmannen asunnon myynti on elinkeinotuloa (KHO 1981 T 5836), jolloin tulon jako ansiotuloon ja pääomatuloon riippuu toimintaan sitoutuneesta varallisuudesta.

Viime vuosina useat yksityishenkilöt ovat käyneet asunto-osakkeilla aktiivisesti kauppaa. Tällöin on noussut verotuksellisesti ongelmalliseksi se, verotetaanko useita kauppoja vuodessa tehnyttä henkilöä tuloverolain vai elinkeinoverolain mukaan. Yleensä lähtökohtana on ollut se, että jos osakkeet myydään sellaisenaan taikka huoneistossa tehdään vain kevyt pintaremontti, luovutusvoitot verotetaan tuloverolain mukaan pääomatulona.

Rajanvetotilanteita varmastikin syntyy, jos kyseisiin huoneistoihin tehdään peruskorjaus ja mikäli näitä myyntejä on ollut useita muutaman vuoden aikana. Tällöin tulot saatetaan verottaa elinkeinotoiminnan tulona, jos ”jalostustoiminta” on ollut aktiivista. Verotuskäytännössä on näitä kysymyksiä pohdittu useissa yksittäisissä tapauksissa viime vuosina.

Verohallitus on ohjeessaan ottanut kantaa edellä mainittuun kysymykseen. Sen mukaan jos huoneisto-osakkeiden osto- ja myyntitoimintaan liittyy merkittävässä määrin huoneistojen remontointia ja saneeraamista, katsotaan toiminta helpommin elinkeinotoiminnaksi kuin pelkkä huoneisto-osakkeilla käytävä kauppa. Huoneistojen merkittävä remontointi osoittaa toiminnan harjoittajan omaa aktiivista panostusta huoneiston arvon nostamiseksi. Huoneiston myyntihintaan sisältyy tällöin myös työllä aikaansaatua arvonnousua. Verohallituksen näkemyksen mukaan jos tällaista huoneistojen osto-, saneeraus- ja myyntitoimintaa harjoitetaan suunnitelmallisesti ja aktiivisesti, tarkoituksena tuottaa voittoa, pidetään toimintaa elinkeinotoimintana.

Jos harjoitetun toiminnan olosuhteet ovat olleet samat kuin aiempinakin vuosina ja tulkintalinjaa verovelvollisen osalta halutaan muuttaa, tulee Verohallituksen ohjeen mukaan verovelvollista ennen tulkinnan muuttamista informoida etukäteen. Avoinna olevaan verovuoteen tulee tällöin vielä soveltaa aikaisempina vuosina noudatettua tulkintalinjaa. Tällaista ohjeistusta voidaan pitää verovelvollisen oikeusturvan kannalta hyvänä.

Tässä yhteydessä otan esille kiinteistö- ja asunto-osakekauppojen osalta toisenkin erityisteeman. Elinkeinoverolakia sovelletaan henkilöihin, jotka toimimatta rakennusalalla ja vailla erityistä rakennusalan asiantuntemusta ovat voitonsaantimielessä ryhtyneet yksittäiseen rakennushankkeeseen, esimerkiksi perustaneet rivitaloyhtiön tarkoituksella myydä sen osakkeet tai pääosan niistä. Elinkeinotoiminnaksi lukemisen perusteena on tällöin se, että tuollainen aktiivisuutta ja suurehkoja pääomia vaativa ja suuret voitonsaantimahdollisuudet tarjoava hanke jo sinänsä täyttää elinkeinotoiminnan tunnusmerkit.

Merkkejä elinkeinoverolain soveltamisalan laajentumisesta on verotuskäytännössä selvästi havaittavissa. Muun muassa maanviljelijän toisen mökin rakentamiseen on tietyissä tilanteissa katsottu liittyvän sellainen taloudellinen riski ja suunnitelmallinen voiton tavoittelu, että mökin myyntiin on sovellettu tuloverolain sijasta elinkeinoverolakia.

Jaakko Ossa
finanssioikeuden professori